1.日本丰田首创的成本企划案例

“按照卖出去的时机进行生产”“没有工作就要站着别动”“生产剩余是最大的浪费”——丰田的口头禅说起成本管理经典...



“按照卖出去的时机进行生产”

“没有工作就要站着别动”

“生产剩余是最大的浪费”

——丰田的口头禅

说起成本管理经典案例，不得不说日本丰田首创的成本企划案例，正如你不得不开丰田车一样。在丰田汽车公司，构筑起了包括成本企划、成本维持、成本改善等从设计到生产的成本管理体系。成本企划作为战略成本管理，这种活动在全世界都受到了很高的评价。

国内外关于日本丰田首创的成本企划的研究非常之广，我们主要依据日本学者河田信等编著的《回归原点：丰田方式的管理会计》最为原汁原味地系统研究成果，对这一经典案例做个简单的介绍。

1.1背景描述

20世纪盛行一时的从前工序向后工序进行的推式生产，与“生产越多单位成本越低”的传统会计原理正好吻合。但是，从20世纪80年代开始，丰田生产方式(TPS)开始抬头，即“在需要的时候，由后工序到前工序去拉取需要数量的需要的产品。前工序只生产被后工序取走的数量”，这被称为准时化( JIT)拉式生产。现在人们所说的精益生产（精益管理、精益思想）是根据丰田实际生产的要求而被创造、总结出来的一种革命性的生产方式，以最大限度地减少企业生产所占用的资源和降低企业管理和运营成本为主要目标，被称为“改变世界的机器”，是继大量生产方式之后人类现代生产方式的第三个里程碑。

企业产品在生产开始之前，其成本几乎都已经确定下来了。因此在设计阶段的产品成本降低活动是很重要的。这个活动就是成本企划。

成本企划，是在市场决定的销售价格的基础上设定目标成本，为达到此目标成本，由全员参加共同努力的活动。针对这种一般性定义，丰田的定义是，“植入标准成本的工程活动”，即“在开发阶段，在利润计划的基础上，决定新产品的目标利润、目标成本，为了达到这些目标的诸活动”。“通过这些活动，植入标准成本（在进入生产阶段之前进行）”是其特征所在。

在日本丰田实施成本企划的理由，正如丰田喜一郎所说的那样，由于竞争对手的产品已经存在，可以以对方产品的销售价格为参考设定市场上的销售价格。但是，当企业技术水平提高，甚至可以开发和销售世界最新产品时，以既存产品和竞争产品的销售价格为参考设定销售价格就不合理了。作为成本管理工具的成本企划的重要性没有变化，但划时代的新产品的成本企划，不只是成本降低，“成本+利润=价格”的战略性价格决定也变得重要起来。这意味着在成本企划中，思考“潜在利润”是重要而且必要的。

1.2设计思想

日本丰田首创的成本企划基本思路如下面公式所示：

目标成本=预想销售价格-目标利润

成本企划作为一种先进的成本管理控制系统，体现了成本控制的两种思维：

·“源流成本管理”思想。它要求将产品成本的“控制重心”由传统的生产阶段追溯至开发、设计阶段，以避免后续制造过程的大量无效作业，从而大幅度削减成本。

·“成本筑入”思想。它要求将已完成的产品设计在某种意义上在图纸上对制造过程进行预演、模拟，或者说产品设计就是在图纸上制造产品。“成本筑入”意味着在将材料、部件等汇集在一起加工、装配成产品的同时，也将成本一并“装配”其中，如果图纸“预演”中排除了各种无效或低效因素，“图纸”上的成本极有可能就是制造现场的实际成本，这就等同于在前期确保了成本降低的可能性。

1.3实施人员

实施成本企划，只有与产品开发相关的工程师参加还不够，还要有生产技术、会计和财务、车间、销售、购买等部门人员的参加，这是前提。比如，预测销售价格是根据从营业部门和市场部门得来的信息而设定的。由于这种设定反映了目标利润、经营计划及预算等内容，所以在设定目标利润时，需要有从会计、财务部门提供的信息。另外，还需要从实际产生成本的工厂发回的反馈，以及负责新产品的生产线设计、品质管理和交货期等部门发回的反馈等。

1.4应用工具

日本丰田首创的成本企划工具包括：

·VE。作为VE前提的基本思考，可以用下列公式直接表示出来。



顾客会比较产品的“价值”与销售价格，然后对是否购买企业提供的产品和服务做出决定。因此，在决定销售价格时，必须以产品或服务的价值为基础。其次，如上式所示，价值是由功能除以成本计算出来的。由于预想的销售价格是通过反映此价值而设定的，因此从预想销售价格中减去目标利润就可以设定目标成本，然后必须以此目标成本开发出具备与价值相应功能的产品。所以，这就需要从如何以低成本实现某功能，或如何在一定的成本上提高功能的视角进行工程活动，这样的工程活动就是VE。

·成本表格。即使设定了目标成本，也只是产品整体的成本，如果不将其分解到各零部件和各项开支中，就无法实现目标成本。用各零部件和各项开支的成本来表示目标成本的一览表就是成本表格。成本计算中，材料费是由材料单价乘以消费数量求得的；同理，劳务费是由工资乘以作业时间求得的。在成本表格中，各零件和各项开支的成本也可以用“原单位”和“率”来表示。原单位表示每生产1个零部件所需要的原材料使用量或作业时间，率表示这些原材料每单位重量、体积、时间的费用。因为由成本表格可以知道各零部件和各项开支的原单位和率，因此可以通过削减原单位和率的活动来实现目标成本。至于原单位，要由工程师设计出可以削减原单位的设计图来。

将产品整体的目标成本按照各零部件、各项开支或各功能进行分解，并对其分别设定出目标成本的过程叫做细分配。特别是要想实现外包零件的目标成本，就需要与外包商进行合作。

·SE（Simultaneous Engineering）。产品开发过程是由概念设计、产品基本计划、产品工程、工序工程等工序构成的。在前一个工序完成后，后一个工序才能开始的“水桶接力式”的产品开发活动下，如果后工序想出使成本降低的方法时，再返回到前工序进行开发活动，就造成2度浪费。为了避免这种浪费，在开发工序时进行并行工作，甚至让供应商的工程师也参与进来的活动称为SE活动。SE活动可以对应产品开发活动中的TPS，同时也可以促进企业知识创造。

1.5经验总结

日本丰田首创的成本企划实施的经验总结主要有以下几个方面：

·成本企划是战略性成本管理的工具。日本丰田首创的成本企划，不只是单纯降低成本，而是通过VE，一边对产品的功能和品质进行维持和提高，一边降低成本。

·成本企划是企业知识创造的方法手段。从产品概念设计阶段的产品企划开始的成本企划，有促进企业知识创造的“联结化”过程的作用。如果产品层次的目标成本能够恰当设定，则为了实现目标成本，可以要求企业的产品设计者和供应商付出相当而又可以达到的努力和创造力。成本企划中的联结化，不只是充分利用企业内部成员的知识，同时对诸如顾客参与及外部工程师参与等，以及活用供应商及顾客的知识，共同进行组织知识创造。

·“成本植入”是成本企划的核心，是组织成员（如设计人员、生产人员等）开动脑筋为实现目标成本而进行的活动。通过“成本植入”，将各企业及部门成员的无形知识植入到成本企划中，从而对组织成员以明确的概念形式表现出来。而当各组织成员的无形知识被有形化后，这些有形知识又组合起来，成为为实现目标成本的新的有形知识。从这个意义上，可以将“成本植入”看成是知识创造本质的“表面化”过程和“联结化”过程。同时，在成本企划中承担了义务的组织成员，还可以共享实现目标成本的经验。这就是将有形知识转化为个人无形知识的“内面化”，而且还有创造心理模型及技能等无形知识的“共同化”的效果。

·成本企划中，重量级产品经理起着“集合组织内有形和无形的知识力量，在向成员传达的同时，通过各种手段为使组织内可以应付各种增加的变数进行控制”的作用。

（（日）河田信等编著.2012.回归原点：丰田方式的管理会计.北京：机械工业出版社，144～158）

1.6案例图表

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